PROGETTO KARANA PER L’ITALIA
Holos Holding S.A. è una società lussemburghese con partecipazioni in imprese di diversi paesi. Nel 2000, la società ha elaborato il programma Holos Global System, un insieme di iniziative economiche e sociali per lo sviluppo di tutto il pianeta.
Il programma è costituito da trenta progetti da realizzare secondo le esigenze specifiche di ogni paese, per un costo totale di 11.452 miliardi di dollari, di cui 54,3 miliardi per l’Italia.
Per il progetto Karana, relativo allo sviluppo dei mezzi di produzione, è previsto un costo di circa 3.885 miliardi di dollari, di cui 17,4 (circa 16 miliardi di euro) per l’Italia.
Il progetto Karana per l’Italia prevede fra l’altro la concessione di contributi a fondo perduto alle imprese che compiono investimenti produttivi.
Per realizzare il progetto, Avatar S.p.A., partecipata da Holos Holding S.A., concede un contributo a fondo perduto alle imprese che acquistano beni e servizi strumentali alle loro attività.
Per massimizzare gli effetti del contributo e renderlo interamente disponibile alle imprese beneficiarie, è necessario che una quota anche minima del capitale sociale delle stesse sia intestato ad Avatar S.p.A. al momento dell’erogazione.
Infatti, il quarto comma dell’art. 55 del D.P.R. 22/12/1986, n. 917, valido, per effetto degli articoli 87 e 95 dello stesso decreto, anche per le società di capitali, stabilisce che i versamenti fatti a fondo perduto o in conto capitale alle società dai propri soci o la rinuncia dei soci ai crediti non sono imponibili per le società beneficiarie.
La suddetta norma non indica quale deve essere l’ammontare della quota di capitale intestata al socio che versa il contributo né da quanto tempo deve essere intestata. Perciò, l’agevolazione si applica alla sola condizione che la società riceva il contributo a fondo perduto o in conto capitale da un socio.
Il contributo a fondo perduto è diretto allo
sviluppo delle imprese beneficiarie ed è calcolato sul costo effettivo dei beni
e servizi da queste acquistati entro il 31 luglio 2003, anche se le consegne
dei beni e le prestazioni dei servizi avvengono successivamente, purché non
oltre la fine del 2003.
I beni ed i servizi per i quali viene
concesso il contributo sono scelti dalle imprese beneficiarie e forniti da imprese
segnalate da Avatar S.p.A..
I beni possono essere materiali o
immateriali.
Sono beni materiali i macchinari e gli
impianti strumentali all’attività svolta dalle imprese interessate.
Sono beni immateriali i
diritti di utilizzazione di opere dell'ingegno, i brevetti industriali, i
processi, formule e informazioni relativi ad esperienze acquisite in campo
industriale, commerciale o scientifico, i marchi d'impresa, i diritti di
concessione e gli altri diritti iscritti nell'attivo del bilancio.
I servizi sono prestazioni rese da terzi, marketing, pubblicità, propaganda, sponsorizzazioni, provvigioni, software, indennità, noleggi, affitti, usufrutti, spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione, ed altri.
Alcuni servizi possono essere anche imputati a più esercizi, come le spese per studi e le ricerche, le spese di pubblicità e propaganda, le spese di rappresentanza (si considerano spese di rappresentanza anche quelle sostenute per i beni distribuiti gratuitamente ed i contributi erogati per l'organizzazione di convegni e simili).
Relativamente al calcolo del contributo, per
costo effettivo dei beni e dei servizi si considera il loro costo di acquisto,
meno il loro presunto prezzo di smobilizzo meno le imposte (Irpeg ed Irap) sul
costo di acquisto.
Supponendo che un’impresa beneficiaria
sostenga costi per l’acquisto di beni e servizi di euro 100.000 e preveda un
prezzo di smobilizzo di euro 20.000, il costo effettivo sarà di euro 42.000,
pari al costo di acquisto di euro 100.000, meno il presunto prezzo di
smobilizzo di euro 20.000, meno imposte Irpeg ed Irap sul costo di acquisto per
euro 38.000.
Concedendo un contributo di euro 64.000,
l’impresa avrebbe un vantaggio netto di euro 22.000 (64.000 di contributo -
42.000 di costo effettivo).
Circa la possibilità di ripartire il contributo fra i soci dell’impresa beneficiaria, il primo comma dell’art. 44 del D.P.R. 22/12/1986, n. 917, stabilisce che le somme ricevute dai soci delle società soggette all'imposta sul reddito delle persone giuridiche a titolo di ripartizione di riserve o altri fondi costituiti, fra l’altro, con versamenti fatti dai soci a fondo perduto o in conto capitale non sono utili ma riducono il costo fiscalmente riconosciuto delle azioni o quote possedute.
Pertanto, i contributi a fondo perduto versati dai soci e successivamente ripartiti fra i soci diventano imponibili solo nel caso in cui i soci realizzino plusvalenze cedendo le azioni o quote della società.
Tuttavia, la ripartizione dei contributi a fondo perduto costituisce distribuzione ai soci di somme prelevate da voci del patrimonio netto diverse da quelle formate con utili, e cioè una delle operazioni indicate dalla lettera a) dell’art. 37-bis del D.P.R. 29/9/1973, n. 600, in presenza delle quali l’amministrazione finanziaria può disconoscere i vantaggi fiscali. È perciò sconsigliabile distribuire contributi a fondo perduto, specialmente se la somma ripartita per ogni quota è superiore a quella versata.
Pertanto, quando per particolari motivi fosse preferibile versare il contributo ai soci dell’impresa, potranno essere adottate diverse soluzioni comunque idonee a garantire la regolarità ed ineccepibilità delle operazioni.
PER L’IMPRESA BENEFICIARIA
Il quarto comma dell’art. 55 (Sopravvenienze attive) del D.P.R. 22/12/1986, n. 917 (Testo unico delle imposte sui redditi), stabilisce che «Non si considerano sopravvenienze attive i versamenti in denaro o in natura fatti a fondo perduto o in conto capitale alle società in nome collettivo o in accomandita semplice dai propri soci o la rinuncia dei soci ai crediti né la riduzione dei debiti dell'impresa in sede di concordato fallimentare o preventivo.»
La suddetta disposizione si applica anche alle società di capitali per effetto delle seguenti due norme.
Il primo comma dell’art. 95 (Reddito complessivo) del D.P.R. 22/12/1986, n. 917, stabilisce che «Il reddito complessivo delle società e degli enti commerciali di cui alle lettere a) e b) del comma 1 dell'art. 87, da qualsiasi fonte provenga, è considerato reddito di impresa ed è determinato secondo le disposizioni degli articoli da 52 e 77, salvo quanto stabilito nelle successive disposizioni del presente capo.».
A sua volta, la lettera a) del comma 1 dell’art. 87 (Imposta sul reddito delle persone giuridiche – Soggetti passivi) del D.P.R. 22/12/1986, n. 917, stabilisce che «Sono soggetti all'imposta sul reddito delle persone giuridiche: a) le società per azioni e in accomandita per azioni, le società a responsabilità limitata, le società cooperative e le società di mutua assicurazione residenti nel territorio dello Stato;».
Il trattamento fiscale relativo ai versamenti di cui al citato quarto comma dell’art. 55 del D.P.R. 22/12/1986, n. 917, si applica a condizione che il versamento sia effettuato da soci, a prescindere dall’ammontare della quota e dal tempo in cui chi versa riveste la qualità di socio.
Le norme relative alla acquisizione della qualità di socio sono le seguenti.
Art. 2021 c.c. - Legittimazione del possessore.
[1] Il possessore di un titolo nominativo è legittimato all'esercizio del diritto in esso menzionato per effetto dell'intestazione a suo favore contenuta nel titolo e nel registro dell'emittente [1992].
Art. 2022 c.c. - Trasferimento.
[1] Il trasferimento del titolo nominativo si opera mediante l'annotazione del nome dell'acquirente sul titolo e nel registro dell'emittente o col rilascio di un nuovo titolo intestato al nuovo titolare. Del rilascio deve essere fatta annotazione nel registro.
[2] Colui che chiede l'intestazione del titolo a favore di un'altra persona, o il rilascio di un nuovo titolo ad essa intestato, deve provare la propria identità e la propria capacità di disporre, mediante certificazione di un notaio o di un agente di cambio. Se l'intestazione o il rilascio è richiesto dall'acquirente questi deve esibire il titolo e dimostrare il suo diritto mediante atto autentico [1992 c. 2, 2024].
[3] Le annotazioni nel registro e sul titolo sono fatte a cura e sotto la responsabilità dell'emittente.
[4] L'emittente che esegue il trasferimento nei modi indicati dal presente articolo è esonerato da responsabilità, salvo il caso di colpa.
Art. 2023 c.c. - Trasferimento mediante girata.
[1] Salvo diverse disposizioni della legge, il titolo nominativo può essere trasferito anche mediante girata [2009] autenticata da un notaio o da un agente di cambio.
[2] La girata deve essere datata e sottoscritta dal girante e contenere l'indicazione del giratario. Se il titolo non è interamente liberato, è necessaria anche la sottoscrizione del giratario [2356].
[3] Il trasferimento mediante girata non ha efficacia nei confronti dell'emittente fino a che non ne sia fatta annotazione nel registro. Il giratario che si dimostra possessore del titolo in base a una serie continua di girate ha diritto di ottenere l'annotazione del trasferimento nel registro dell'emittente.
R.D. 29/3/1942, n. 239, art. 2 - (Trasferimento delle azioni).
Il trasferimento dei titoli azionari si opera con l'annotazione del nuovo titolare, a cura della società emittente, sul titolo e nel libro dei soci, oppure mediante girata sul titolo.
Di fronte alla società emittente il trasferimento per girata non produce effetto che in seguito all'annotazione nel libro dei soci, da eseguirsi a cura della società stessa su presentazione del titolo da parte dell'ultimo giratario, che se ne dimostri possessore mediante una serie continua di girate.
R.D.L. 25/10/1941, n. 1148 (Nominatività obbligatoria dei titoli azionari), art. 2.
Agli effetti tributari i titoli azionari appartengono a chi risulta iscritto sul titolo.
Art. 2352 c.c. - Pegno e usufrutto di azioni.
[1] Nel caso di pegno o di usufrutto sulle azioni [1997, 1998, 2025, 2026], il diritto di voto spetta, salvo convenzione contraria, al creditore pignoratizio o all'usufruttuario.
Art. 2479 c.c. - Trasferimento della quota.
[1] Le quote sono trasferibili per atto tra vivi [769, 1470, 2481]e per successione a causa di morte [456], salvo contraria disposizione dell'atto costitutivo [2480].
[2] Il trasferimento delle quote ha effetto di fronte alla società dal momento dell'iscrizione nel libro dei soci [2490 n. 1].
[3] L'iscrizione del trasferimento nel libro dei soci ha luogo nei trenta giorni dal deposito di cui al quarto comma, su richiesta dell'alienante o dell'acquirente, verso esibizione del titolo da cui risultino il trasferimento e l'avvenuto deposito.
[4] L'atto di trasferimento delle quote, con sottoscrizione autenticata, deve essere depositato entro trenta giorni per l'iscrizione, a cura del notaio autenticante, presso l'ufficio del registro delle imprese nella cui circoscrizione è stabilita la sede sociale.
EFFETTI DEGLI ACQUISTI PER L’IMPRESA BENEFICIARIA
Per l’ammortamento dei beni materiali
acquistati, ai applica l’art. 67 del D.P.R. 22/12/1986, n. 917, che prevede:
1. Le quote di ammortamento del costo dei beni materiali strumentali per l'esercizio dell'impresa sono deducibili a partire dall'esercizio di entrata in funzione del bene.
2. La deduzione è ammessa in misura non superiore a quella risultante dall'applicazione al costo dei beni dei coefficienti stabiliti con decreto del Ministro delle finanze pubblicato nella Gazzetta ufficiale, ridotti alla metà per il primo esercizio. I coefficienti sono stabiliti per categorie di beni omogenei in base al normale periodo di deperimento e consumo nei vari settori produttivi.
3. La misura massima indicata nel comma 2 può essere superata in proporzione alla più intensa utilizzazione dei beni rispetto a quella normale del settore. La misura stessa può essere elevata fino a due volte, per ammortamento anticipato nell'esercizio in cui i beni sono entrati in funzione per la prima volta e nei due successivi, a condizione che l'eccedenza, se nei rispettivi bilanci non sia stata imputata all'ammortamento dei beni, sia stata accantonata in apposita riserva che agli effetti fiscali costituisce parte integrante dell'ammortamento; nell'ipotesi di beni già utilizzati da parte di altri soggetti, l'ammortamento anticipato può essere eseguito dal nuovo utilizzatore soltanto nell'esercizio in cui i beni sono entrati in funzione. Con decreto del Ministro delle finanze, la indicata misura massima può essere variata, in aumento o in diminuzione, nei limiti di un quarto, in relazione al periodo di utilizzabilità dei beni in particolari processi produttivi. Le quote di ammortamento stanziate in bilancio dopo il completamento dell'ammortamento agli effetti fiscali non sono deducibili e l'apposita riserva concorre a formare il reddito per l'ammontare prelevato dall'imprenditore o distribuito ai soci o imputato a capitale in eccedenza alle quote non dedotte.
4. Se in un esercizio l'ammortamento è fatto in misura inferiore a quella massima indicata al comma 2 le quote di ammortamento relative alla differenza sono deducibili negli esercizi successivi, fermi restando i limiti di cui ai precedenti commi. Tuttavia se l'ammortamento fatto in un esercizio è inferiore alla metà della misura massima il minore ammontare non concorre a formare la differenza ammortizzabile, a meno che non dipenda dalla effettiva minore utilizzazione del bene rispetto a quella normale del settore.
5. In caso di eliminazione di beni non ancora completamente ammortizzati dal complesso produttivo, il costo residuo è ammesso in deduzione.
6. Per beni il cui costo unitario non è superiore a 1 milione di lire è consentita la deduzione integrale delle spese di acquisizione nell'esercizio in cui sono state sostenute.
7. Le spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione, che dal bilancio non risultino imputate ad incremento del costo dei beni ai quali si riferiscono, sono deducibili nel limite del 5 per cento del costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili quale risulta all'inizio dell'esercizio dal registro dei beni ammortizzabili; per le imprese di nuova costituzione il limite percentuale si calcola, per il primo esercizio, sul costo complessivo quale risulta alla fine dell'esercizio; per i beni ceduti nel corso dell'esercizio la deduzione spetta in proporzione alla durata del possesso ed è commisurata, per il cessionario, al costo di acquisizione. L'eccedenza è deducibile per quote costanti nei cinque esercizi successivi. Per specifici settori produttivi possono essere stabiliti, con decreto del Ministro delle finanze, diversi criteri e modalità di deduzione. Resta ferma la deducibilità nell'esercizio di competenza dei compensi periodici dovuti contrattualmente a terzi per la manutenzione di determinati beni, del cui costo non si tiene conto nella determinazione del limite percentuale sopra indicato.
8. Per i beni concessi in locazione finanziaria le quote di ammortamento sono determinate in ciascun esercizio nella misura risultante dal relativo piano di ammortamento finanziario e non è ammesso l'ammortamento anticipato; la deduzione dei canoni da parte dell'impresa utilizzatrice è ammessa a condizione che la durata del contratto non sia inferiore a otto anni, se questo ha per oggetto beni immobili, e alla metà del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito a norma del comma 2, in relazione all'attività esercitata dall'impresa stessa, se il contratto ha per oggetto beni mobili. Con lo stesso decreto previsto dal comma 3, il Ministro delle finanze provvede ad aumentare o diminuire, nel limite della metà, la predetta durata minima dei contratti ai fini della deducibilità dei canoni, qualora venga rispettivamente diminuita o aumentata la misura massima dell'ammortamento di cui al secondo periodo del medesimo comma 3.
9. Per le aziende date in affitto o in usufrutto le quote di ammortamento sono deducibili nella determinazione del reddito dell'affittuario o dell'usufruttuario.
10. Le spese relative all'acquisto di beni mobili adibiti promiscuamente all'esercizio dell'impresa e all'uso personale o familiare dell'imprenditore sono ammortizzabili, o deducibili nell'ipotesi di cui al comma 6, nella misura del 50 per cento; nella stessa misura sono deducibili i canoni di locazione anche finanziaria e di noleggio e le spese relativi all'impiego di tali beni. Per gli immobili utilizzati promiscuamente è deducibile una somma pari al 50 per cento della rendita catastale o del canone di locazione, anche finanziaria, a condizione che il contribuente non disponga di altro immobile adibito esclusivamente all'esercizio dell'impresa.
10-bis. Le quote di ammortamento, i canoni di locazione anche finanziaria o di noleggio e le spese di impiego e manutenzione relativi ad apparecchiature terminali per il servizio radiomobile pubblico terrestre di comunicazione soggette alla tassa sulle concessioni governative di cui all'articolo 21 della tariffa allegata al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 641, come sostituita dal decreto del Ministro delle finanze 28 dicembre 1995, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 303 del 30 dicembre 1995, sono deducibili nella misura del 50 per cento. La percentuale di cui al precedente periodo è elevata al 100 per cento per gli oneri relativi ad impianti di telefonia dei veicoli utilizzati per il trasporto di merci da parte delle imprese di autotrasporto limitatamente ad un solo impianto per ciascun veicolo.
Per l’ammortamento dei beni immateriali
acquistati, si applica l’art. 68 del D.P.R. 22/12/1986, n. 917, che prevede:
1. Le quote di ammortamento del costo dei diritti di utilizzazione di opere dell'ingegno, dei brevetti industriali, dei processi, formule e informazioni relativi ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico sono deducibili in misura non superiore a un terzo del costo; quelle relative al costo dei marchi d'impresa sono deducibili in misura non superiore ad un decimo del costo.
2. Le quote di ammortamento del costo dei diritti di concessione e degli altri diritti iscritti nell'attivo del bilancio sono deducibili in misura corrispondente alla durata di utilizzazione prevista dal contratto o dalla legge.
3. Le quote di ammortamento del valore di avviamento iscritto nell'attivo del bilancio sono deducibili in misura non superiore a un decimo del valore stesso.
4. Si applica la disposizione del comma 9 dell'art. 67.
Per gli studi e le ricerche, le spese di
rappresentanza e le spese di pubblicità e propaganda, l’art. 74 del D.P.R.
22/12/1986, n. 917, prevede:
1. Le spese relative a studi e ricerche sono deducibili nell'esercizio in cui sono state sostenute ovvero in quote costanti nell'esercizio stesso e nei successivi ma non oltre il quarto. Le quote di ammortamento dei beni acquisiti in esito agli studi e alle ricerche sono calcolate sul costo degli stessi diminuito dell'importo già dedotto. Per i contributi corrisposti a norma di legge dallo Stato o da altri enti pubblici a fronte di tali costi si applica il comma 3 dell'art. 55.
2. Le spese di pubblicità e di propaganda sono deducibili nell'esercizio in cui sono state sostenute o in quote costanti nell'esercizio stesso e nei quattro successivi. Le spese di rappresentanza sono ammesse in deduzione nella misura di un terzo del loro ammontare e sono deducibili per quote costanti nell'esercizio in cui sono state sostenute e nei quattro successivi. Si considerano spese di rappresentanza anche quelle sostenute per i beni distribuiti gratuitamente, anche se recano emblemi, denominazioni o altri riferimenti atti a distinguerli come prodotti dell'impresa, e i contributi erogati per l'organizzazione di convegni e simili. Le predette limitazioni non si applicano ove le spese di rappresentanza siano riferite a beni di cui al periodo precedente di valore unitario non eccedente lire cinquantamila.
3. Le altre spese relative a più esercizi, diverse da quelle considerate nei commi 1 e 2, sono deducibili nel limite della quota imputabile a ciascun esercizio.
4. Le spese di cui al presente articolo sostenute dalle imprese di nuova costituzione, comprese le spese di impianto, sono deducibili secondo le disposizioni dei commi 1, 2 e 3 a partire dall'esercizio in cui sono conseguiti i primi ricavi.
Per i componenti del reddito d’impresa, l’art. 75 del D.P.R. 22/12/1986, n. 917, stabilisce quanto segue:
1. I ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi, per i quali le precedenti norme del presente capo non dispongono diversamente, concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza; tuttavia i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell'esercizio di competenza non sia ancora certa l'esistenza o determinabile in modo obiettivo l'ammontare concorrono a formarlo nell'esercizio in cui si verificano tali condizioni.
2. Ai fini della determinazione dell'esercizio di competenza:
a) i corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, alla data della consegna o spedizione per i beni mobili e della stipulazione dell'atto per gli immobili e per le aziende, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale. Non si tiene conto delle clausole di riserva della proprietà. La locazione con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti è assimilata alla vendita con riserva di proprietà;
b) i corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei servizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono ultimate, ovvero, per quelle dipendenti da contratti di locazione, mutuo, assicurazione e altri contratti da cui derivano corrispettivi periodici, alla data di maturazione dei corrispettivi.
3. I ricavi, gli altri proventi di ogni genere e le rimanenze concorrono a formare il reddito anche se non risultano imputati al conto dei profitti e delle perdite.
4. Le spese e gli altri componenti negativi non sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui non risultano imputati al conto dei profitti e delle perdite relativo all'esercizio di competenza. Sono tuttavia deducibili quelli che pur non essendo imputabili al conto dei profitti e delle perdite sono deducibili per disposizione di legge e quelli imputati al conto dei profitti e delle perdite di un esercizio precedente, se la deduzione è stata rinviata in conformità alle precedenti norme del presente capo che dispongono o consentono il rinvio. Le spese e gli oneri specificamente afferenti i ricavi e altri proventi, che pur non risultando imputati al conto dei profitti e delle perdite concorrono a formare il reddito, sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui risultano da elementi certi e precisi, salvo quanto stabilito per le apposite scritture nel successivo comma 6.
5. Le spese e agli altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi, tranne gli oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale, sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito; se si riferiscono indistintamente ad attività o beni produttivi di proventi computabili e ad attività o beni produttivi di proventi non computabili nella determinazione del reddito sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto di cui ai commi 1, 2 e 3 dell'art. 63.
5-bis. Qualora nell'esercizio siano stati conseguiti gli interessi e i proventi di cui al comma 3 dell'articolo 63 che eccedono l'ammontare degli interessi passivi, fino a concorrenza di tale eccedenza non sono deducibili le spese e gli altri componenti negativi di cui alla seconda parte del precedente comma e, ai fini del rapporto previsto dal predetto articolo 63, non si tiene conto di un ammontare corrispondente a quello non ammesso in deduzione.
Le norme generali sulle valutazioni relative
al reddito d’impresa sono stabilite dall’art. 76 del D.P.R. 22/12/1986, n. 917.
1. Agli effetti delle norme del presente capo che fanno riferimento al costo dei beni senza disporre diversamente:
a) il costo è assunto al lordo delle quote di ammortamento già dedotte;
b) si comprendono nel costo anche gli oneri accessori di diretta imputazione, esclusi gli interessi passivi e le spese generali. Tuttavia per i beni materiali ed immateriali strumentali per l'esercizio dell'impresa si comprendono nel costo, fino al momento della loro entrata in funzione e per la quota ragionevolmente imputabile ai beni medesimi, gli interessi passivi relativi alla loro fabbricazione, interna o presso terzi, nonché gli interessi passivi sui prestiti contratti per la loro acquisizione, a condizione che siano imputati nel bilancio ad incremento del costo stesso. Nel costo di fabbricazione si possono aggiungere con gli stessi criteri anche i costi diversi da quelli direttamente imputabili al prodotto; per gli immobili alla cui produzione è diretta l'attività dell'impresa si comprendono nel costo gli interessi passivi sui prestiti contratti per la loro costruzione o ristrutturazione;
c) il costo dei beni rivalutati non si intende comprensivo delle plusvalenze iscritte ad esclusione di quelle che per disposizione di legge non concorrono a formare il reddito;
c-bis) per i titoli a reddito fisso, che costituiscono immobilizzazioni finanziarie e sono iscritti come tali in bilancio, la differenza positiva o negativa tra il costo d'acquisto e il valore di rimborso concorre a formare il reddito per la quota maturata nell'esercizio.
2. Per la determinazione del valore normale dei beni e dei servizi e, con riferimento alla data in cui si considerano conseguiti o sostenuti, per la valutazione dei corrispettivi, proventi, spese e oneri in natura o in valuta estera, si applicano, quando non è diversamente disposto, le disposizioni dell'art. 9; tuttavia i corrispettivi, i proventi, le spese e gli oneri in valuta estera, percepiti o effettivamente sostenuti in data precedente, si valutano con riferimento a tale data. La conversione in lire dei saldi di conto delle stabili organizzazioni all'estero si effettua secondo il cambio alla data di chiusura dell'esercizio e le differenze rispetto ai saldi di conto dell'esercizio precedente non concorrono alla formazione del reddito. La valutazione, secondo il cambio alla data di chiusura dell'esercizio, dei crediti e dei debiti in valuta estera risultanti in bilancio, anche sotto forma di obbligazioni o titoli similari, è consentita se effettuata per la totalità di essi. Si applica la disposizione dell'ultimo periodo del comma 1 dell'articolo 72, qualora i contratti di copertura non siano valutati in modo coerente. Per le imprese che intrattengono in modo sistematico rapporti in valuta estera è consentita la tenuta della contabilità plurimonetaria con l'applicazione del cambio di fine esercizio ai saldi dei relativi conti.
3. I proventi determinati a norma degli artt. 57 e 78 e i componenti negativi di cui ai commi 1 e 7 dell'art. 67, agli artt. 69 e 71 e ai commi 1 e 2 dell'art. 73 sono ragguagliati alla durata dell'esercizio se questa è inferiore o superiore a dodici mesi.
4. In caso di mutamento totale o parziale dei criteri di valutazione adottati nei precedenti esercizi il contribuente deve darne comunicazione all'ufficio delle imposte nella dichiarazione dei redditi o in apposito allegato.
5. I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato che, direttamente o indirettamente, controllano l'impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa, sono valutati in base al valore normale dei beni ceduti, dei servizi prestati e dei beni e servizi ricevuti, determinato a norma del comma 2, se ne deriva aumento del reddito; la stessa disposizione si applica anche se ne deriva una diminuzione del reddito, ma soltanto in esecuzione degli accordi conclusi con le autorità competenti degli Stati esteri a seguito delle speciali procedure amichevoli previste dalle convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni sui redditi. La presente disposizione si applica anche per i beni ceduti e i servizi prestati da società non residenti nel territorio dello Stato per conto delle quali l'impresa esplica attività di vendita e collocamento di materie prime o merci o di fabbricazione o lavorazione di prodotti.
6. La rettifica da parte dell'ufficio delle imposte delle valutazioni fatte dal contribuente in un esercizio ha effetto anche per gli esercizi successivi. L'ufficio tiene conto direttamente delle rettifiche operate e deve procedere a rettificare le valutazioni relative anche agli esercizi successivi.
7. Agli effetti delle norme del presente titolo che vi fanno riferimento il cambio delle valute estere in ciascun mese è accertato, su conforme parere dell'Ufficio italiano dei cambi, con decreto del Ministro delle finanze pubblicato nella Gazzetta Ufficiale entro il mese successivo.
7-bis. Non sono ammessi in deduzione le spese e gli altri componenti negativi derivanti da operazioni intercorse tra imprese residenti ed imprese domiciliate fiscalmente in Stati o territori non appartenenti all'Unione europea aventi regimi fiscali privilegiati. Si considerano privilegiati i regimi fiscali di Stati o territori individuati, con decreto del Ministro delle finanze da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale, in ragione del livello di tassazione sensibilmente inferiore a quello applicato in Italia, ovvero della mancanza di un adeguato scambio di informazioni, ovvero di altri criteri equivalenti.
7-ter. Le disposizioni di cui al comma 7-bis non si applicano quando le imprese residenti in Italia forniscano la prova che le imprese estere svolgono prevalentemente un'attività commerciale effettiva, ovvero che le operazioni poste in essere rispondono ad un effettivo interesse economico e che le stesse hanno avuto concreta esecuzione. L'Amministrazione, prima di procedere all'emissione dell'avviso di accertamento d'imposta o di maggiore imposta, deve notificare all'interessato un apposito avviso con il quale viene concessa al medesimo la possibilità di fornire, nel termine di novanta giorni, le prove predette. Ove l'Amministrazione non ritenga idonee le prove addotte, dovrà darne specifica motivazione nell'avviso di accertamento. La deduzione delle spese e degli altri componenti negativi di cui al comma 7-bis è comunque subordinata alla separata indicazione nella dichiarazione dei redditi dei relativi ammontari dedotti.
7-quater. Le disposizioni di cui ai commi 7-bis e 7-ter non si applicano per le operazioni intercorse con soggetti non residenti cui risulti applicabile l'articolo 127-bis, concernente disposizioni in materia di imprese estere partecipate.
L’imposta sul valore aggiunto relativa ai beni e servizi acquistati è deducibile ai sensi del primo comma dell’art. 19 del D.P.R. 26/10/1972, n. 633 - «Per la determinazione dell'imposta dovuta a norma del primo comma dell'articolo 17 o dell'eccedenza di cui al secondo comma dell'articolo 30, è detraibile dall'ammontare dell'imposta relativa alle operazioni effettuate, quello dell'imposta assolta o dovuta dal soggetto passivo o a lui addebitata a titolo di rivalsa in relazione ai beni ed ai servizi importati o acquistati nell'esercizio dell'impresa, arte o professione. Il diritto alla detrazione dell'imposta relativa ai beni e servizi acquistati o importati sorge nel momento in cui l'imposta diviene esigibile e può essere esercitato, al più tardi, con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto alla detrazione è sorto ed alle condizioni esistenti al momento della nascita del diritto medesimo.»
EFFETTI PER L’IMPRESA CHE CONCEDE IL CONTRIBUTO
D.P.R. 22/12/1986, n. 917, art. 61 - Valutazione dei titoli.
1. I titoli indicati nella lettera c) del comma 1 dell'art. 53, esistenti al termine di un esercizio, sono valutati applicando le disposizioni dei commi 1, 2, 3, 3-bis, 4 e 6 dell'art. 59, salvo quanto stabilito nei seguenti commi.
1-bis. Le cessioni di titoli, derivanti da contratti di riporto o di "pronti contro termine" che prevedono per il cessionario l'obbligo di rivendita a termine dei titoli, non determinano variazioni delle rimanenze dei titoli.
2. Ai fini del raggruppamento in categorie omogenee non si tiene conto del valore e si considerano della stessa natura i titoli emessi dallo stesso soggetto ed aventi uguali caratteristiche.
3. Ai fini dell'applicazione del comma 4 dell'art. 59 il valore minimo è determinato:
a) per i titoli negoziati in mercati regolamentati italiani o esteri, in base alla media aritmetica dei prezzi rilevati nell'ultimo mese;
b) per le azioni e titoli similari non negoziati in mercati regolamentati italiani o esteri, riducendo il valore unitario determinato a norma dei commi 2, 3 e 3-bis dello stesso articolo in misura proporzionalmente corrispondente alle diminuzioni patrimoniali risultanti dal confronto fra l'ultimo bilancio regolarmente approvato dalle società o enti emittenti anteriormente alla data in cui le azioni vennero acquistate e l'ultimo bilancio o, se successive, le deliberazioni di riduzione del capitale per perdite;
c) per gli altri titoli, secondo le disposizioni della lettera c) del comma 4 dell'art. 9.
3-bis. Le riduzioni di valore di cui alla lettera b) del comma 3, relative ad azioni e titoli similari emessi da società ed enti residenti in Stati non appartenenti alla Comunità europea sono ammesse, sempre che siano in vigore accordi che consentano all'amministrazione finanziaria di acquisire le informazioni necessarie per l'accertamento delle condizioni ivi previste.
4. In caso di aumento del capitale della società emittente mediante passaggio di riserve a capitale il numero delle azioni ricevute gratuitamente si aggiunge al numero di quelle già possedute in proporzione alle quantità delle singole voci della corrispondente categoria e il valore unitario si determina, per ciascun voce, dividendo il costo complessivo delle azioni già possedute per il numero complessivo delle azioni.
5. L'ammontare dei versamenti fatti a fondo perduto o in conto capitale alla società emittente o della rinuncia ai crediti nei confronti della società stessa, si aggiunge al costo delle azioni in proporzione alla quantità delle singole voci della corrispondente categoria; tuttavia è consentita la deduzione dei versamenti e delle remissioni di debito effettuati a copertura di perdite per la parte che eccede il patrimonio netto della società emittente risultante dopo la copertura. Nella determinazione, a norma del comma 3, del valore minimo dei titoli non negoziati in mercati regolamentati italiani o esteri non si tiene conto dei versamenti e delle remissioni di debito fatti a copertura di perdite della società emittente.
5-bis. Le disposizioni dei commi precedenti si applicano anche per la valutazione delle quote di partecipazione in società ed enti non rappresentate da titoli, indicate nella lettera c) del comma 1 dell'articolo 53.
D.P.R.
22/12/1986, n. 917, art. 66 - Minusvalenze patrimoniali, sopravvenienze passive
e perdite.
1. Le minusvalenze dei beni relativi all'impresa, diversi da quelli indicati nel comma 1 dell'art. 53, determinate con gli stessi criteri stabiliti per la determinazione delle plusvalenze, sono deducibili se sono realizzate ai sensi delle lettere a) e b) del comma 1 e del comma 5 dell'art. 54.
1-bis. Per la valutazione delle immobilizzazioni finanziarie si applicano le disposizioni dell'articolo 61; tuttavia, per titoli negoziati in mercati regolamentari italiani o esteri, le minusvalenze sono deducibili in misura non eccedente la differenza tra il valore fiscalmente riconosciuto e quello determinato in base alla media aritmetica dei prezzi rilevati nell'ultimo semestre.
1-ter. Per le immobilizzazioni finanziarie costituite da partecipazioni in imprese controllate o collegate, iscritte in bilancio a norma dell'articolo 2426, n. 4, del codice civile o di leggi speciali, non è deducibile, anche a titolo d'ammortamento, la parte del costo d'acquisto eccedente il valore corrispondente alla frazione di patrimonio netto risultante dall'ultimo bilancio dell'impresa partecipata. Resta ferma l'applicazione dei criteri di cui al comma 1-bis.
2. Si considerano sopravvenienze passive il mancato conseguimento di ricavi o altri proventi che hanno concorso a formare il reddito in precedenti esercizi, il sostenimento di spese, perdite od oneri a fronte di ricavi o altri proventi che hanno concorso a formare il reddito in precedenti esercizi e la sopravvenuta insussistenza di attività iscritte in bilancio in precedenti esercizi.
3. Le perdite di beni di cui al comma 1, commisurate al costo non ammortizzato di essi, e le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e in ogni caso, per le perdite su crediti, se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali.
4. Per le perdite derivanti dalla partecipazione in società in nome collettivo e in accomandita semplice si applicano le disposizioni del comma 2 dell'art. 8.
5. I versamenti in denaro o in natura fatti a fondo perduto o in conto capitale alle società indicate al comma 4 dai propri soci e la rinuncia dei soci ai crediti non sono ammessi in deduzione ed il relativo ammontare si aggiunge al costo della partecipazione; nei confronti dei soci di dette società non si applica la lettera b) del comma 3 dell'articolo 61.
EFFETTI PER I SOCI DELLE IMPRESE BENEFICIARIE DEL CONTRIBUTO
Il primo comma dell’art. 44 (Utili da partecipazione in società ed enti) del D.P.R. 22/12/1986, n. 917, prevede che «Non costituiscono utili le somme e i beni ricevuti dai soci delle società soggette all'imposta sul reddito delle persone giuridiche a titolo di ripartizione di riserve o altri fondi costituiti con soprapprezzi di emissione delle azioni o quote, con interessi di conguaglio versati dai sottoscrittori di nuove azioni o quote, con versamenti fatti dai soci a fondo perduto o in conto capitale e con saldi di rivalutazione monetaria esenti da imposta; tuttavia le somme o il valore normale dei beni ricevuti riducono il costo fiscalmente riconosciuto delle azioni o quote possedute.».
D.P.R.
29/9/1973, n. 600, art. 37-bis –
Disposizioni antielusive
1. Sono inopponibili all'amministrazione finanziaria gli atti, i fatti e i negozi, anche collegati tra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti indebiti.
2. L'amministrazione finanziaria disconosce i vantaggi tributari conseguiti mediante gli atti, i fatti e i negozi di cui al comma 1, applicando le imposte determinate in base alle disposizioni eluse, al netto delle imposte dovute per effetto del comportamento inopponibile all'amministrazione.
3. Le disposizioni dei commi 1 e 2 si applicano a condizione che, nell'ambito del comportamento di cui al comma 2, siano utilizzate una o più delle seguenti operazioni:
a) trasformazioni, fusioni, scissioni, liquidazioni volontarie e distribuzioni ai soci di somme prelevate da voci del patrimonio netto diverse da quelle formate con utili;
b) conferimenti in società, nonché negozi aventi ad oggetto il trasferimento o il godimento di aziende;
c) cessioni di crediti;
d) cessioni di eccedenze d'imposta;
e) operazioni di cui al decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 544, recante disposizioni per l'adeguamento alle direttive comunitarie relative al regime fiscale di fusioni, scissioni, conferimenti d'attivo e scambi di azioni;
f) operazioni, da chiunque effettuate, incluse le valutazioni, aventi ad oggetto i beni ed i rapporti di cui all'articolo 81, comma 1, lettere da c) a c-quinquies), del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917.
4. L'avviso
di accertamento è emanato, a pena di nullità, previa richiesta al contribuente
anche per lettera raccomandata, di chiarimenti da inviare per iscritto entro 60
giorni dalla data di ricezione della richiesta nella quale devono essere
indicati i motivi per cui si reputano applicabili i commi 1 e 2.
5. Fermo restando quanto disposto dall'articolo 42, l'avviso d'accertamento deve essere specificamente motivato, a pena di nullità, in relazione alle giustificazioni fornite dal contribuente e le imposte o le maggiori imposte devono essere calcolate tenendo conto di quanto previsto al comma 2.
6. Le imposte o le maggiori imposte accertate in applicazione delle disposizioni di cui al comma 2 sono iscritte a ruolo, secondo i criteri di cui all'articolo 68 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, concernente il pagamento dei tributi e delle sanzioni pecuniarie in pendenza di giudizio, unitamente ai relativi interessi, dopo la sentenza della commissione tributaria provinciale.
7. I soggetti diversi da quelli cui sono applicate le disposizioni dei commi precedenti possono richiedere il rimborso delle imposte pagate a seguito dei comportamenti disconosciuti dall'amministrazione finanziaria; a tal fine detti soggetti possono proporre, entro un anno dal giorno in cui l'accertamento è divenuto definitivo o è stato definito mediante adesione o conciliazione giudiziale, istanza di rimborso all'amministrazione, che provvede nei limiti dell'imposta e degli interessi effettivamente riscossi a seguito di tali procedure.
8. Le norme tributarie che, allo scopo di contrastare comportamenti elusivi, limitano deduzioni, detrazioni, crediti d'imposta o altre posizioni soggettive altrimenti ammesse dall'ordinamento tributario, possono essere disapplicate qualora il contribuente dimostri che nella particolare fattispecie tali effetti elusivi non potevano verificarsi. A tal fine il contribuente deve presentare istanza al direttore regionale delle entrate competente per territorio, descrivendo compiutamente l'operazione e indicando le disposizioni normative di cui chiede la disapplicazione. Con decreto del Ministro delle finanze da emanare ai sensi dell'articolo 17, comma 3, della legge 23 agosto 1988 n. 400, sono disciplinate le modalità per l'applicazione del presente comma.
D.P.R.
22/12/1986, n. 917, art. 81 - Redditi
diversi.
1. Sono redditi diversi se non costituiscono redditi di capitale ovvero, se non sono conseguiti nell'esercizio di arti e professioni o di imprese commerciali o da società in nome collettivo e in accomandita semplice, né in relazione alla qualità di lavoratore dipendente:
a) le plusvalenze realizzate mediante la lottizzazione di terreni, o l'esecuzione di opere intese a renderli edificabili, e la successiva vendita, anche parziale, dei terreni o degli edifici;
b) le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non più di cinque anni, esclusi quelli acquisiti per successione o donazione e le unità immobiliari urbane che per la maggior parte del periodo intercorso tra l'acquisto o la costruzione e la cessione sono state adibite ad abitazione principale del cedente o dei suoi familiari, nonché, in ogni caso, le plusvalenze realizzate a seguito di cessioni a titolo oneroso di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione;
c) le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di partecipazioni qualificate. Costituisce cessione di partecipazioni qualificate la cessione di azioni, diverse dalle azioni di risparmio, e di ogni altra partecipazione al capitale od al patrimonio delle società di cui all'articolo 5, escluse le associazioni di cui al comma 3, lettera c), e dei soggetti di cui all'articolo 87, comma 1, lettere a), b) e d), nonché la cessione di diritti o titoli attraverso cui possono essere acquisite le predette partecipazioni, qualora le partecipazioni, i diritti o titoli ceduti rappresentino, complessivamente, una percentuale di diritti di voto esercitabili nell'assemblea ordinaria superiore al 2 o al 20 per cento ovvero una partecipazione al capitale od al patrimonio superiore al 5 o al 25 per cento, secondo che si tratti di titoli negoziati in mercati regolamentati o di altre partecipazioni. Per i diritti o titoli attraverso cui possono essere acquisite partecipazioni si tiene conto delle percentuali potenzialmente ricollegabili alle predette partecipazioni. La percentuale di diritto voto e di partecipazione è determinata tenendo conto di tutte le cessioni effettuate nel corso di dodici mesi, ancorché nei confronti di soggetti diversi. Tale disposizione si applica dalla data in cui le partecipazioni, i titoli ed i diritti posseduti rappresentano una percentuale di diritti di voto o di partecipazione superiore alle percentuali suindicate;
c-bis) le plusvalenze, diverse da quelle imponibili ai sensi della lettera c), realizzate mediante cessione a titolo oneroso di azioni e di ogni altra partecipazione al capitale o al patrimonio di società di cui all'articolo 5, escluse le associazioni di cui al comma 3, lettera c), e dei soggetti di cui all'articolo 87, nonché di diritti o titoli attraverso cui possono essere acquisite le predette partecipazioni;
c-ter) le plusvalenze, diverse da quelle di cui alle lettere c) e c-bis), realizzate mediante cessione a titolo oneroso ovvero rimborso di titoli non rappresentativi di merci, di certificati di massa, di valute estere, oggetto di cessione a termine o rivenienti da depositi o conti correnti, di metalli preziosi, sempreché siano allo stato grezzo o monetato, e di quote di partecipazione ad organismi d'investimento collettivo. Agli effetti dell'applicazione della presente lettera si considera cessione a titolo oneroso anche il prelievo delle valute estere dal deposito o conto corrente;
c-quater) i redditi, diversi da quelli precedentemente indicati, comunque realizzati mediante rapporti da cui deriva il diritto o l'obbligo di cedere od acquistare a termine strumenti finanziari, valute, metalli preziosi o merci ovvero di ricevere o effettuare a termine uno o più pagamenti collegati a tassi di interesse, a quotazioni o valori di strumenti finanziari, di valute estere, di metalli preziosi o di merci e ad ogni altro parametro di natura finanziaria. Agli effetti dell'applicazione della presente lettera sono considerati strumenti finanziari anche i predetti rapporti;
c-quinquies) le plusvalenze ed altri proventi, diversi da quelli precedentemente indicati, realizzati mediante cessione a titolo oneroso ovvero chiusura di rapporti produttivi di redditi di capitale e mediante cessione a titolo oneroso ovvero rimborso di crediti pecuniari o di strumenti finanziari, nonché quelli realizzati mediante rapporti attraverso cui possono essere conseguiti differenziali positivi e negativi in dipendenza di un evento incerto.